Bewertungsgrundsätze: Sachanlagen (2/3)

Gerade bei Sachanlagen kommen viele Fragen zur Bewertung und Aktivierung auf. Im Rahmen der Blogreihe "Bewertungsgrundsätze FER / OR" werden wir in diesem Blogbeitrag die Bewertung nach FER im Hinblick auf Sachanlagen, die zur Nutzung gehalten werden und planmässige Abschreibungsmethoden genauer anschauen.

Zusammensetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten

FER 18.6 hält nochmals fest, dass Sachanlagen zu Anschaffungs- oder Herstellungskosten erfasst werden.

Gerade bei Sachanlagen in Bau können Zinsaufwendungen anfallen. Diese können aktiviert werden, wenn sie folgende Bedingungen erfüllen:

• Buchwert der Sachanlage inkl. des aktivieren Zinsaufwandes ist kleiner oder gleich des zu diesem Zeitpunkt realisierbaren Nutzwertes
• Zinsaktivierung max. auf dem durchschnittlichen Anlagewert x durchschnittlicher Satz der verzinslichen Verbindlichkeiten d.h. wenn der durchschnittliche Satz der verzinslichen Verbindlichkeiten bei 6 % (ermittelt aus Zinsaufwand im Verhältnis zu den durchschnittlich verzinslichen Verbindlichkeiten) liegt, dann ist der durchschnittliche Anlagewert mit diesem Zinssatz zu berechnen und der ermittelte Betrag zu aktivieren
• der in der Periode aktivierte Betrag darf den Zinsaufwand vor der Aktivierung nicht übersteigen d.h. wenn der Zinsaufwand vor der Aktivierung 0.4 Mio. beträgt, darf der aktivierte Betrag diesen Wert nicht übersteigen, sofern der total aktivierte Betrag den realisierbaren Nutzwert nicht übersteigt.

Die Liste der Anforderungen ist kumulativ zu erfüllen.

Berechnungsbeispiele liefert Swiss GAAP FER im Anhang zu FER 18 (Bsp. 1a und 1 b).

Wie erwähnt, unterscheidet FER 18 zwischen Sachanlagen, die zur Nutzung gehalten werden und Sachanlagen, die zu Renditezwecken gehalten werden. Diese Unterscheidung widerspiegelt sich auch in den Bewertungsmöglichkeiten.

Bewertung von Sachanlagen, die zur Nutzung gehalten werden

Bei der Folgebewertung dieser Sachanlagen ist gemäss FER 18.8 der Bewertungsgrundsatz Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abzüglich der kumulierten Abschreibungen (sog. alters- und nutzungsbedingte Abschreibungen) und Wertbeeinträchtigungen (übriger Wertverlust). Die Abschreibungen sind planmässig über die Nutzungsdauer ab Beginn der betrieblichen Nutzung von den Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten abzüglich eines allfälligen Restwertes am Ende der Nutzungsdauer (FER 18.12) entweder linear, degressiv oder leistungsproportional vorzunehmen (FER 18.9).

Die Werthaltigkeit ist jährlich zu überprüfen und wenn sie nicht mehr gegeben ist, zu Lasten der Erfolgsrechnung eine Korrektur vorzunehmen (FER 18.10). Bei einer Überprüfung einer Werthaltigkeit kann sich auch eine andere Nutzungsdauer ergeben. Sollte dies der Fall sein, wird der Restbuchwert planmässig über die neu festgelegte Nutzungsdauer abgeschrieben (FER 18.12). Auch bei einer Verkürzung der Nutzungsdauer ist der Restbuchwert über die neue Nutzungsdauer planmässig abzuschreiben (Beispiel 2 zu FER 18.11).

Der Restwert kann meist vernachlässigt werden, weil er bei Sachanlagen unbedeutend ist. Bei seiner Schätzung sind jedoch die Entsorgungsaufwendungen mit zu berücksichtigen und – falls diese den Restwert übersteigen – ist eine entsprechende Rückstellung über die Nutzungsdauer zu bilden (FER. 18.25).

Zahlenmässige Beispiele für verlängerte und verkürzte Nutzungsdauer:

(Tabelle: eigene Darstellung) 

Planmässige Abschreibungsmethoden

FER 18.24 nennt die 3 zulässigen Abschreibungsmethoden

a) Lineare Abschreibung

Hier wird ein jährlich gleichbleibender Teilbetrag über die Nutzungsdauer abgeschrieben.

Beispiel: Anschaffungswert CHF 1'500'000, Nutzungsdauer 10 Jahre, Abschreibung je Jahr CHF 150’000

Restwert Jahr 1: CHF 1'350’000
Restwert Jahr 2: CHF 1'200’000
Restwert Jahr 3: CHF 1'050’000
etc.

b) Degressive Abschreibung

Konstanter Abschreibungssatz vom jeweiligen Restbuchwert. Der Abschreibungssatz muss jedoch höher sein, als derjenige bei der linearen Abschreibung

Beispiel: Anschaffungswert CHF 1'500'000, Abschreibungsbetrag CHF 170’000

Restwert Jahr 1: CHF 1'330’000
Restwert Jahr 2: CHF 1'160’000
Restwert Jahr 3: CHF 990’000
etc.

c) Leistungsproportionale Abschreibung

Der Betrag wird aufgrund des Verzehrs des Anlagegutes ermittelt und verbucht. Dieses Verfahren ist bei Investitionen in nicht erneuerbare Ressourcen anzuwenden.

Beispiel: Anschaffungswert CHF 15'000'000, Leistungsabbau je Betriebsstunde CHF 50.00

Betriebszeit Jahr 1: 8’000 h -> Abschreibung CHF 400’000
Betriebszeit Jahr 2: 10'000 h -> Abschreibung CHF 500’000
Betriebszeit Jahr 3: 9'000 h -> Abschreibung CHF 900’000
etc.

Lesen Sie hier weitere Blogbeiträge zum Thema "Bewertung von Sachanlagen":

"Bewertung Sachanlagen (Teil 1) ": Definition und Charakteristik, Bewertungsmethoden (1) allgemeine Grundsätze, (2) bei erworbenen Sachanlagen, (3) bei selbst hergestellten Sachanlagen und (4) bei Investitionen in bestehende Sachanlagen 

"Bewertung Sachanlagen (Teil 3)": Bewertung von zu Renditezwecken gehaltenen Sachanlagen, Offenlegung, OR Rechnungslegungsrecht