Die Krux mit dem Anspruch auf ein faires Steuerstrafverfahren

Steuerverkürzungen geben in der Regel Anlass zur Eröffnung mehrerer, gleichzeitig oder nacheinander stattfindender Verfahren, welchen ein und derselbe Sachverhalt zu Grunde liegen. Im Rahmen des Steuernachforderungsverfahrens macht das Gemeinwesen eine ihm zu Unrecht entgangene Steuer samt Zins ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit einer bestimmten Person geltend. Dabei ist in verfahrensrechtlicher Hinsicht zu beachten, dass das Steuernachforderungsverfahren unabhängig von der Rechtsgrundlage, auf welches es abgestützt wird, ein Verwaltungsverfahren darstellt. Im Rahmen des Steuerstrafverfahrens geht es demgegenüber nicht um die Nachforderung einer zu Unrecht nicht entrichteten Steuer, sondern um die Frage, ob der oder die Täter und allfällige Teilnehmer wegen einer begangenen Steuerstraftat zu bestrafen sind. Das Strafverfahren in Mehrwertsteuersachen richtet sich dabei grundsätzlich nach dem Verwaltungsstrafrecht. Es tritt ein Verfahrensdualismus von Verwaltungs- und Verwaltungsstrafverfahren, welcher je nachdem wie diese Verfahren aufeinander abgestimmt werden, heikle verfassungsrechtliche Fragen zum Anspruch auf ein faires Strafverfahren aufwerfen. Dies gilt insbesondere bei komplexen Steuerstrafverfahren, in welchen mehrere Beteiligte involviert sind.

Der Lehrbuchfall Schwarzenbach

Der Fall Schwarzenbach, welcher seit Jahren in der Öffentlichkeit für grosses Aufsehen sorgt, führte zu einem schwer überschaubaren Geflecht von Verwaltungs- und Strafverfahren. Grosses Medienecho löste v.a. das Strafverfahren in der «Schmuggelaffäre» aus, welches beim Bundesgericht noch hängig ist. Dieses Strafverfahren ist in rechtlicher Hinsicht von demjenigen abzugrenzen, bei welchem es sich um die Inanspruchnahme des sog. Verlagerungsverfahrens geht. Das Bundesgericht hat mit Urteil vom 16. November 2020 rechtskräftig entschieden, dass die Eidgenössische Zollverwaltung von Schwarzenbach zu Recht rund 11 Mio. Franken Einfuhrsteuern und rund 400'000 schuldet.

Ein faires Strafverfahren auch für Mittäter und Teilnehmer

Aus verfahrensrechtlicher Sicht stechen folgende Punkte ins Auge: Das Steuernachforderungsverfahren betraf nur Schwarzenbach als abgabepflichtige Person. Das derzeit noch hängige Mehrwertsteuer-Strafverfahren richtet sich demgegenüber nicht nur gegen Schwarzenbach als Steuerpflichtigen, sondern auch gegen seine Vertragsparteien. Der Fall Schwarzenbach wirft aus rechtswissenschaftlicher Sicht über den konkreten Fall hinaus die Frage auf, wie es mit dem Anspruch eines Vertragspartners auf ein faires Strafverfahren steht, wenn bereits in einem vorgelagerten Verwaltungsverfahren, an welchem dieser keinerlei Parteirechte ausüben konnte, bereits rechtskräftig über den Bestand der Steuernachforderung entschieden wurde. Dass sich bei parallelen Verfahren, die denselben Sachverhalt, aber mitunter unterschiedliche Parteien betreffen, ein Spannungsverhältnis eröffnen kann, scheint auch das Bundesgericht im Urteil 2C_219/2019 vom 27. April 2020, in welchem es festhielt, dass es ihm verwehrt sei, sich zu den in der Affäre Schwarzenbach laufenden Parallelverfahren zu äussern, da diese vom Bundesgericht mit Blick auf den funktionellen Instanzenzug nicht präjudiziert werden dürfen. Nicht beantwortet und daher offen gelassen hatte das Bundesgericht jedoch die Frage, welche Reflexwirkung sein Urteil auf die noch hängigen Parallelverfahren, die denselben Sachverhalt, aber insbesondere andere Parteien betreffen, haben soll und darf.

Keine Bindung des Strafrichters an ein Steuernachforderungsurteil

Käme nun einem vorgängig in Rechtskraft getretenen Steuernachforderungsentscheid präjudizierende Wirkung in Bezug auf den objektiven und – in Steuerumgehungs- oder Simulationsfällen – auch subjektiven Sachverhalt zu, wäre das darauf folgende Strafverfahren für die Vertragspartner, welche als Tatbeteiligte mitbeschuldigt werden, im Wesentlichen gelaufen. Es bedarf keiner ausgefeilten juristischen Erklärung, dass sich bei einer solchen Konstellation ein Spannungsverhältnis zum verfassungsmässigen Anspruch auf ein faires Strafverfahren eröffnet. Der in einem Strafverfahren angeschuldigte Mittäter oder Teilnehmer würde faktisch der Möglichkeit beraubt werden, einen gegen ihn erlassenen Strafbescheid durch ein unvoreingenommenes Gericht beurteilen zu lassen, welches eine umfassende Prüfung der Rechts- und Sachverhaltsfragen vornimmt. Die Rechtsweggarantie, der Anspruch auf rechtliches Gehör sowie die rechtsgleiche Behandlung werden in Frage gestellt.

Der verfassungsrechtliche Konflikt verschärft sich in Konstellationen, in denen eine Steuernachforderung nicht bloss auf rein objektive, sondern – aufgrund eines von der Behörde geltend gemachten rechtsmissbräuchlichen oder simulierten Rechtsgeschäfts – auch auf subjektive Tatbestandselemente abgestützt wird. Sowohl bei rechtsmissbräuchlichen als auch bei simulierten Rechtsgeschäften werden im Rahmen eines Steuernachforderungsverfahrens regelmässig Sachverhaltselemente geprüft, welche später unter Umständen auch Gegenstand des Strafverfahrens für die Prüfung des Verschuldens der Beteiligten sind. Hat das Verwaltungsverfahren sowohl die objektive als auch die subjektive Seite des Tatbestands einer Steuerwiderhandlung zum Gegenstand, kann ein Konflikt mit der Unschuldsvermutung nur vermieden werden, wenn das Steuernachforderungsverfahren bis zu einem rechtskräftigen Strafurteil sistiert wird. Geschieht dies nicht und stellt sich ein Strafgericht darüber hinaus auf den Standpunkt, dass es an die in einem für den Steuerpflichtigen negativen Steuernachforderungsentscheid getroffenen Feststellungen zu den objektiven und subjektiven Sachverhaltselementen gebunden ist, verstösst es selber ebenfalls gegen die Unschuldsvermutung. Darüber hinaus besteht ein Konflikt mit dem- Anspruch auf ein unabhängiges und unvoreingenommenes Gericht. Daraus ergibt sich, dass ein Strafgericht einen rechtskräftigen Steuernachforderungsentscheid, welcher in einem vorgelagerten Verwaltungsverfahren zu Lasten des Steuerpflichtigen gefällt wurde, auszublenden hat, soweit dieser objektive und subjektive Sachverhaltselemente betrifft, die sich auch auf die Beteiligten beziehen. Nur auf diese Weise kann der Anspruch der angeschuldigten Beteiligten auf ein faires Strafverfahren gewahrt werden.

Rechtsstaatliches Defizit im Verwaltungsstrafrecht

Diese aus rechtsstaatlicher Sicht selbstverständliche Schlussfolgerung steht jedoch im krassen Kontrast zum derzeit geltenden Bundesgesetz über das Verwaltungsstrafrecht. Dieses sieht nämlich eine verfassungswidrige Bindung des Strafrichters an ein rechtskräftiges Steuernachforderungsurteil vor. Im Bereich des Mehrwertsteuerrechts wurde die angesprochene Problematik erkannt und die Bindung des Strafrichters an den Entscheid der Verwaltung aufgehoben. Zu beachten ist nun aber, dass auch im Bereich des Mehrwertsteuerrechts mit Blick auf die Einheit der Rechtsordnung widersprüchliche Urteile grundsätzlich zu vermeiden sind. Diese Bindung muss aber dort seine Grenze haben, wo sie den Anspruch eines Beschuldigten auf ein faires Strafverfahren verletzen würde. Ansonsten hätte es die Verwaltungsbehörde in der Hand, durch geschickte Lenkung der Verfahrensabfolge und Selektion der Parteien Präjudizien zu erwirken, welche Personen betreffen, die am Steuernachforderungsverfahren gar nicht beteiligt waren und als Folge davon auf dieses keinen Einfluss nehmen konnten.

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Der Blogbeitrag basiert auf folgendem Artikel: René Matteotti, Der Anspruch der Beteiligten auf ein faires Mehrwertsteuer-Strafverfahren, in: Jusletter 11. Januar 2021