Accounting und Controlling

Knacknüsse in der Berichterstattung nach neuen PS bei Abweichungen vom Normalwortlaut - Hervorhebung von Sachverhalten und Hinweise auf sonstige Sachverhalte Teil 2/4

22. Januar 2014

Der erste Teil ging auf Sachverhalte im Zusammenhang mit der Überbewertung von Vorräten ein, wobei sich unterschiedliche Auswirkungen auf Form und Inhalt der Berichterstattung ergeben, je nachdem ob stille Reserven vorhanden sind oder nicht.

Im Gegensatz zu den im ersten Blogbeitrag beschriebenen Sachverhalten beeinflussen Hervorhebungen von Sachverhalten und Hinweise auf sonstige Sachverhalte das Prüfungsurteil sowie die Genehmigungsempfehlung nicht. Diesem Umstand wird Rechnung getragen, indem im Absatz, in dem die Hervorhebung respektive der Hinweis angebracht wird, erwähnt wird, dass der beschriebene Sachverhalt im Hinblick auf das Prüfungsurteil keine Einschränkung nach sich zieht.

Hervorhebungen kann der Abschlussprüfer in seinem Vermerk anbringen, um auf einen im Abschluss angemessen dargestellten oder angebrachten Sachverhalt hinzuweisen.

Im Gegensatz dazu werden in Form von Hinweisen auf sonstige Sachverhalte im Vermerk Tatsachen zum Ausdruck gebracht, die nicht im Abschluss dargestellt sind, bei denen  der Prüfer aber zum Schluss kommt, dass diese für den Leser der Jahresrechnung von Relevanz sind.

Wesentliche Unsicherheit bezüglich der Unternehmensfortführung

Ein Beispiel soll die Details des Sachverhalts zeigen. Der Prüfer stellt beispielsweise eine wesentliche Unsicherheit bezüglich der Unternehmensfortführung (Going Concern) fest. Und der Kunde führt in seinem Anhang folgende Angabe auf:

«Anhang 5 – Unternehmensfortführung
.Im abgelaufenen Geschäftsjahr musste die ABC AG in einem Projekt einen grossen Verlust verzeichnen. Dies hatte Liquiditätsschwierigkeiten zur Folge. In der Zwischenzeit wurden Nachtragsverhandlungen mit dem Auftraggeber aufgenommen. Der Verwaltungsrat rechnet damit, dass die – aus seiner Sicht berechtigten Honorarforderungen – zu einem grossen Teil eingebracht werden können. Aus diesem Grund hat der Verwaltungsrat die Jahresrechnung unter der Prämisse der Unternehmensfortführung aufgestellt. Sollten die Verhandlungen nicht zu einem positiven Schluss kommen, könnte die ABC AG in einen erheblichen Liquidationsengpass geraten. Diesbezüglich besteht eine wesentliche Unsicherheit, welche erhebliche Zweifel an der Fähigkeit der Gesellschaft zur Unternehmensfortführung aufwerfen könnte.»

Beurteilung und Auswirkung auf die Berichterstattung

In Fällen, in denen Ereignisse oder Bedingungen zur wesentlichen Unsicherheit in der Jahres- oder Konzernrechnung durch den Abschlussersteller hinreichend umschrieben und dargelegt werden, gibt die Revisionsstelle ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil ab. In diesem Fall ist durch den Prüfer im Vermerk eine Hervorhebung eines Sachverhalts anzubringen, in dem die wesentliche Unsicherheit kurz beschrieben und auf die einschlägige Anmerkung im geprüften Abschluss verwiesen wird. Der Prüfer hat dabei explizit zu erwähnen, dass die Unsicherheit wesentlich (material uncertainty) und die Zweifel erheblich (significant doubt) sein können. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass ein nicht modifiziertes Prüfungsurteil nur dann möglich ist, wenn  im Anhang der Jahres- oder Konzernrechnung analog zum Vermerk der Revisionsstelle unmissverständlich auf die wesentliche Unsicherheit und auf die erheblichen Zweifel hingewiesen wird (siehe Anmerkung unten). Im vorliegenden Fall scheint die Offenlegung bezüglich der wesentlichen Unsicherheit hinreichend zu sein. Entsprechend wird der Abschlussprüfer ein – im Bezug auf diesen Sachverhalt – nicht modifiziertes Prüfungsurteil abgeben und mittels Hervorhebung eines Sachverhalts auf die entsprechende Angabe in Anhang verweisen.

Was sich bei der Form der Berichterstattung ändert
Auf die wesentliche Unsicherheit ist nach dem Prüfungsurteil mit einem Absatz zur Hervorhebung eines Sachverhalts aufmerksam zu machen (vgl. Abbildung 3).

Abbildung 3: Beispiel einer Hervorhebung eines Sachverhaltes – Wesentliche Unsicherheit bezüglich Fortführungsfähigkeit
.
[...]
Prüfungsurteil
Nach unserer Beurteilung entspricht die Jahresrechnung für das am xx. xx. 20xx abgeschlossene Geschäftsjahr dem schweizerischen Gesetz und den Statuten.
.
Hervorhebung eines Sachverhalts
Wir weisen auf Anmerkung 5 im Anhang der Jahresrechnung hin, in der dargelegt ist, dass die Gesellschaft in dem am xx. xx. 20xx abgeschlossenen Geschäftsjahr in Liquiditätsschwierigkeiten geraten ist. Dieser Umstand deutet auf das Bestehen einer wesentlichen Unsicherheit hin, die erhebliche Zweifel an der Fähigkeit der Gesellschaft zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen kann. Unser Prüfungsurteil ist im Hinblick auf diesen Sachverhalt nicht eingeschränkt.
.

 

Falls die Gesellschaft die wesentliche Unsicherheit nicht hinreichend offenlegt, hätte der Prüfer nicht mittels Hervorhebung eines Sachverhalts auf die Unsicherheit hinweisen können. Eine nicht hinreichende Offenlegung einer aus Sicht des Abschlussprüfers bestehenden wesentlichen Unsicherheit bezüglich der Unternehmensfortführung würde zu einem eingeschränkten oder versagten Prüfungsurteil führen (abhängig davon, ob die Auswirkung umfassend ist). Neben der Modifizierung des Prüfungsurteils müsste auch die Genehmigungsempfehlung entsprechend modifiziert werden (siehe auch Beispiele im letzten Blogbeitrag).

Für den Fall, dass der Prüfer zum Schluss kommt, dass die Offenlegung nicht oder nicht hinreichend ist, die Auswirkung zwar wesentlich aber nicht umfassend ist, würde er folgendes eingeschränktes Prüfungsurteil abgeben (vgl. Abbildung 4):

Abbildung 4: Beispiel eines eingeschränkten Prüfungsurteils – Wesentliche Unsicherheit bezüglich Fortführungsfähigkeit
.
[...]
Wir sind der Auffassung, dass die von uns erlangten Prüfungsnachweise eine ausreichende und angemessene Grundlage für unser eingeschränktes Prüfungsurteil bilden.
.
Grundlage für das eingeschränkte Prüfungsurteil
Die Gesellschaft ist wegen des unbefriedigenden Geschäftsverlaufs im abgeschlossenen Geschäftsjahr in Liquiditätsschwierigkeiten geraten. Ihre Fähigkeit zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit hängt davon ab, ob sie die Budgetziele erreicht, die damit zusammenhängenden verschärften Kreditbedingungen einhält und die benötigten Mittel für die Refinanzierung der kurzfristigen Verbindlichkeiten zur Verfügung gestellt bekommt. Diese Umstände deuten auf das Bestehen einer wesentlichen Unsicherheit hin, die erhebliche Zweifel an der Fähigkeit der Gesellschaft zur Fortführung der Unternehmenstätigkeit aufwerfen kann. Anmerkung X im Anhang der Jahresrechnung bringt diese Unsicherheit nicht hinreichend zum Ausdruck.
Gelänge die Mittelbeschaffung nicht, wäre die Unternehmensfortführung verunmöglicht, und die Jahresrechnung müsste auf Basis von Veräusserungswerten erstellt werden.
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Eingeschränktes Prüfungsurteil
Nach unserer Beurteilung entspricht die Jahresrechnung für das am xx. xx. 20xx abgeschlossene Geschäftsjahr mit Ausnahme der unvollständigen Angabe der im Absatz «Grundlage für das eingeschränkte Prüfungsurteil» erwähnten Information dem schweizerischen Gesetz und den Statuten.
[...]
Trotz der im Absatz «Grundlage für das eingeschränkte Prüfungsurteil » dargelegten Einschränkung empfehlen wir, die vorliegende Jahresrechnung zu genehmigen.
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Anmerkung: Siehe u.a. auch Kommunikation der Revisionsaufsichtsbehörde (RAB) zu Auswirkungen von wesentlichen Unsicherheiten bezüglich Unternehmensfortführung auf die Berichterstattung auf diesem Link.
(aufgerufen 12. März 2013).

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Co-Autor

Stefan LeuenbergerStefan Leuenberger, Dr. oec. HSG., eidg. dipl. Wirtschaftsprüfer, zugelassener Revisionsexperte, Senior Manager PricewaterhouseCoopers AG,  Autor verschiedener Fachartikel und Referent für Fachthemen in den Bereichen Rechnungslegung nach OR und Wirtschaftsprüfung.

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